废旧物资行业增值税管理分析

  自2008年《关于再生资源增值税政策的通知》（财税[2008]157号）取消了对废旧物资回收经营单位销售废旧物资免征增值税的政策后，废旧物资回收企业便陷入了缺少进项票而承担较大增值税税负的困境，虚开问题也愈加严重。2017年以来，税务机关在废旧物资行业开展税收专项整治，重点稽查江浙等12省市。安徽、上海等地废旧钢铁虚开发票问题持续发酵。结合废旧物资回收业务的特点，为解决目前存在的税负过重和虚开问题，急需国家进一步调整和完善相关的税收政策，同时，企业应在开展回收业务时，重视理顺交易链条和业务操作，避免虚开风险。玉溪恒企会计培训学校为大家详述如下，希望对你们有所帮助。

  一、案情简介

  2012年下半年至2013年初，M环境科技有限公司为生产铜产品，向一批个体废品收购人员购买工业废钢铁共约1200吨。由于上述个体户不是增值税一般纳税人，M公司无法取得增值税专用发票用于增值税进项抵扣。

  2013年4月，M公司根据《国家税务总局关于废旧物资回收经营业务有关税收问题的批复》（国税函[2002]893号）精神及行业的通常做法，与H五金有限公司达成废旧物资购销协议，经过由H公司收购散户货物然后转卖M公司的方式，共取得H公司开具的增值税专用发票18份，货物名称为废铁，数量共931吨。H公司的财务人员按税务部门的要求对相关业务制作了财务资料入账，M公司的财务人员在收到18份增值税发票之后，也制作了相关财务资料入账，并按照税法规定进行纳税申报，抵扣了进项税额291180.28元。

  2014年7月，Z市国税局稽查局接到举报，称M公司在2013年接受了H公司虚开的增值税专用发票。

  2015年2月，Z市国税局对M公司分别作出《税务处理决定书》和《税务处罚决定书》，决定追缴增值税291180.28元，罚款291180.28元。

  法院判决认为，M公司在与H公司无真实交易往来的情况下，让H公司为其开具增值税专用发票用于抵扣税款，犯虚开增值税专用发票罪，判处罚金人民币20万元，其法定代表人犯虚开增值税专用发票罪，判处有期徒刑4年。

  二、案例分析

  结合案件事实及我国税法、刑法关于虚开发票的相关规定，在上述案例中，我们认为，首先，M公司接受H公司开具增值税专用发票的行为不应定性为虚开；其次，M公司主观上不具备骗税目的、客观上未造成国家增值税税款损失的后果，不构成虚开增值税专用发票罪。具体分析如下：

  （一）国家税务总局原则上认可生产企业不构成虚开

  在废旧物资经营行业，一些生产企业通常会直接从当地经营废旧物资回收的个体人员处实施采购，但由于个体人员无法为生产企业开具增值税发票，生产企业便会改变交易模式，将废旧物资经营企业作为中间商参与废旧物资采购交易，从而取得相应的增值税发票。这一发票开受现象在废旧物资经营行业相当普遍。为了解决这一过程中生产企业取得发票行为的定性问题，国家税务总局于2002年10月10日作出《关于废旧物资回收经营业务有关税收问题的批复》（国税函[2002]893号），专门就开具增值税专用发票的定性问题规定如下：

  “废旧物资收购人员（非本单位人员）在社会上收购废旧物资，直接运送到购货方（生产厂家），废旧物资经营单位根据上述双方实际发生的业务，向废旧物资收购人员开具废旧物资收购凭证，在财务上作购进处理，同时向购货方开具增值税专用发票或普通发票，在财务上作销售处理，将购货方支付的购货款以现金方式转付给废旧物资收购人员。鉴于此种经营方式是由目前废旧物资行业的经营特点决定的，且废旧物资经营单位在开具增值税专用发票时确实收取了同等金额的货款，并确有同等数量的货物销售，因此，废旧物资经营单位开具增值税专用发票的行为不违背有关税收规定，不应定性为虚开。”

  根据上列规定，生产企业直接向第三方个体人员收购废旧物资，废旧物资经营单位满足下列条件后，即可向生产企业开出相应增值税专用发票，不构成虚开发票：

  （1）废旧物资经营单位向第三方个体人员开具废旧物资收购凭证，在财务上做购进处理；

  （2）废旧物资经营单位在开出发票后，在财务上做销售处理；

  （3）生产企业将款项支付给废旧物资经营单位，再由废旧物资经营单位将款项支付给第三方个体人员；

  （4）上列所开具发票、凭证记载的货物数量、金额与真实交易相一致。

  很明显，国税函[2002]893号充分考虑了废旧物资行业的经营特点，注重废旧物资购销业务实际发生以及没有造成国家巨额税款损失的事实，对有关行为不认定为虚开。既然国家税收主管机关从行政层面认为这种行为不违法，司法机关就同一事实追究刑事责任则有悖法理。因此，对于符合国税函[2002]893号规定的情形，不宜以虚开犯罪论处。在本案中，M公司作为生产企业从第三方个体人员收购废铁后，再让H公司为其开具增值税专用发票的行为基本符合国税总局的上列规定，因此，不应将M公司接受H公司开具增值税专用发票的行为定性为虚开。

  （二）行为人在主观上具有骗税目的、在客观上造成国家税款损失的后果是成立虚开犯罪的必要条件

  刑法第二百零五条的立法目的在于保障国家税收收入，所保护的法益是国家税款，且其法定刑在危害税收征管秩序罪中系较严厉的刑罚，因此其所对应的评价对象也应当是具有严重社会危害性的、给国家税款造成了严重损失的行为，方可符合罪责性相适应原则。因此，在司法审判实践和刑法学理论界均普遍持有的观点即是行为人在主观上具有骗税目的、在客观上造成国家税款损失的后果是成立虚开犯罪的必要条件。

  本案中，M公司的行为不应以虚开犯罪论处的根本原因就在于，这一行为并不会给国家税款造成任何损失，而且M公司在主观上没有骗抵国家增值税税款的目的，相反很有可能是为了实现其具有正当性的对国家的税收债权而不得已为之的表现。基于废旧物资行业经营的特殊性，M公司向第三方个人采购废铁物资后，由于个体人员无法开出发票，导致M公司所应享有的对国家的税收债权无法实现，遂按照行业惯例引入H公司作为中间商参与废旧物资购销交易，使M公司从H公司取得增值税专用发票，以实现能够如实入账的目的。根据增值税的征税原理，M公司所抵扣的增值税税款是其因采购废铁而应当取得的对国家的税收债权，并没有给国家税款造成任何损失，且其主观上并不具有偷税的目的，因此不应以虚开增值税专用发票论处。

  三、废旧物资行业增值税管理问题分析

  自增值税政策实行以来，为了加强资源的综合利用、保护环境，我国对从事废旧物资经营的企业给予了税收优惠政策扶持，先后实行了先征后返、即征即退、免税的优惠政策。政策的变迁导致企业的经营模式也随之变化，上文中M公司经过H公司取得增值税专用发票即是税收政策导向的结果。

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